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TaxPage - A quel moment un revenu est-il réalisé?
Publications
15 octobre 2026
Introduction
La législation fiscale suisse précise peu le moment auquel un revenu devient imposable. Elle indique seulement que le revenu imposable comprend les revenus acquis durant la période fiscale, soit l’année civile. La jurisprudence a donc défini les critères permettant de déterminer ce moment. Cette question revêt une importance particulière dans les situations internationales, notamment lors d’une arrivée en Suisse ou d’un départ vers un autre État.
Les critères développés par la jurisprudence
Un revenu est imposable dès que le contribuable l’encaisse ou acquiert un droit ferme lui permettant d’en disposer librement. Le Tribunal fédéral privilégie ainsi l’approche normative (« Soll-Methode »): le revenu est réalisé dès l’acquisition d’un droit réel ou d’une créance ferme, indépendamment du versement effectif. Il nuance toutefois cette approche lorsque le recouvrement de la créance paraît incertain. Dans ce cas, l’imposition est reportée jusqu’à son exécution, conformément à l’approche positive (« Ist-Methode »).
Casuistique
Le Tribunal fédéral (TF) a examiné le cas d’un footballeur professionnel ayant conclu avec un club étranger un contrat d’un peu moins de cinq ans. En 2013, après moins de deux ans, le joueur a résilié ce contrat de manière anticipée. La convention de résiliation prévoyait le versement d’une indemnité importante échelonnée sur cinq ans. Domicilié en Suisse lors du premier versement en 2014, le joueur a ensuite dû saisir le Tribunal arbitral du sport pour obtenir le solde, que son ancien club refusait de payer en invoquant la prescription. Ce solde lui a finalement été versé en 2017. Le joueur a contesté l’imposition de ces montants dans son canton de domicile, soutenant que le revenu avait été réalisé avant son arrivée en Suisse, puisqu’il disposait d’un droit ferme dès la signature de la convention. Le Tribunal fédéral a rejeté cet argument : les échéances n’étant pas encore arrivées à terme, les créances n’étaient pas exigibles. En outre, le refus de paiement du club et la nécessité d’engager une procédure devant le TAS rendaient leur recouvrement incertain, justifiant l’application de l’approche positive. Les montants ont donc été imposés durant les périodes fiscales au cours desquelles ils ont effectivement été versés (ATF 149 II 400).
Dans une autre affaire, le TF devait déterminer à quel moment un bonus est imposable. En février 2019, un employé a reçu une lettre de son employeur lui accordant un bonus, tout en précisant que celui-ci était discrétionnaire et ne créait aucun droit à de futurs bonus. Le contribuable ayant quitté la Suisse avant le versement du bonus, ce dernier avait été soumis à l’impôt à la source. Le contribuable soutenait toutefois que le bonus devait être imposé dans le cadre de sa dernière taxation ordinaire en Suisse. Au vu des réserves figurant dans la lettre, le TF a considéré qu’il n’avait acquis un droit ferme qu’au moment du versement, et non lors de l’annonce du bonus (arrêts 9C_663/2022 et 9C_664/2022).
Dans une affaire récente, une société avait loué une surface commerciale pour quinze ans. Après huit ans, les parties ont convenu de résilier le bail moyennant une indemnité substantielle, payable dans les trente jours et destinée à replacer la bailleresse dans la situation qui aurait été la sienne si le bail s’était poursuivi jusqu’à son terme. Le bailleur a tenté, sans succès, de répartir cette indemnité sur plusieurs périodes fiscales, comme si elle avait continué à percevoir les loyers. Le TF a confirmé qu’elle devait être intégralement imposée l’année de son exigibilité, soit trente jours après la signature de la convention (arrêt 9C_500/2025).
Exceptions
Comme c’est souvent le cas en droit fiscal, les principes énoncés ci-dessus et appliqués par le Tribunal fédéral souffrent d’exceptions. On citera notamment l’imposition des participations de collaborateurs qui sont potentiellement imposables avant même que ne naisse le droit d’exercice les concernant.
Conclusion
Le moment de la réalisation d’un revenu dépend de l’existence d’un droit ferme et de la possibilité effective de le recouvrer. Son appréciation concrète est donc essentielle pour anticiper les conséquences fiscales, en particulier lors d’opérations transfrontalières ou de changements de domicile. Comme dans bien des cas, un examen attentif du cas d’espèce permet d’éviter certaines mauvaises surprises.
Un article de Daniel Gatenby
